2008-09-15 10:27:25
Už netinkamą buhalterių darbą vadovas gali būti traukiamas baudžiamojon atsakomybėn
Įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymas, mokesčių apskaičiavimas, jų deklaravimas ir sumokėjimas reikalauja specialių žinių, tad vadovas, nors ir atsakingas už įmonės veiklą, dažniausiai pats dėl žinių bei kvalifikacijos stokos negali atlikti minėtų funkcijų. Tai suvokia ir įstatymų leidėjas, kuris, aptardamas vadovo pareigas, susijusias su įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymu, nurodo, kad pastarasis yra atsakingas už buhalterinės apskaitos organizavimą bei už apskaitos dokumentų išsaugojimą (Buhalterinės apskaitos įstatymo 21 straipsnis). Ir nors atrodytų, kad įstatymų leidėjas nenumato vadovui itin daug pareigų, susijusių su įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymu, tai nėra teisingas įspūdis. Pareiga užtikrinti buhalterinės apskaitos organizavimą apima pakankamai daug – tinkamų žmonių parinkimą, sudarymą sąlygų jiems tobulintis, kelti kvalifikaciją, aprūpinti reikiamomis darbo priemonėmis, suteikti būtinus įgaliojimus ir pan. To neužtikrinus, galima kalbėti apie netinkamą vadovui įstatymu priskirtų funkcijų vykdymą, o tai savo ruožtu sudaro prielaidas asmenį (šiuo atveju – vadovą) traukti atsakomybėn už netinkamą pareigų vykdymą. Beje, skirtingai nuo paprasto darbuotojo, kalbant apie galimą vadovo atsakomybę, reikėtų pabrėžti, kad jis gali būti traukiamas ne tik drausminėn ar materialinėn atsakomybėn, tačiau už teisės aktais numatytų pareigų nevykdymą vadovas gali būti traukiamas ir administracinėn ar net baudžiamojon atsakomybėn. Beje, šių rūšių atsakomybė vadovui gali kilti ir už nusikaltimus ar teisės pažeidimus, padarytus buhalterinės apskaitos srityje, jei jis nenori ar nesugeba užtikrinti tinkamo įmonės buhalterių darbo...
ADMINISTRACINĖ ATSAKOMYBĖ
Patraukimo administracinėn atsakomybėn pagrindus, t. y. už kokius teisei priešingus veiksmus asmuo gali būti traukiamas administracinėn atsakomybėn ir kokios už tai jam gali būti taikomos sankcijos, aptaria LR administracinių teisės pažeidimų kodeksas (toliau – ATPK). Dauguma žino, kad šis kodeksas atsakomybę numato ir už apskaitos taisyklių pažeidimą (ATPK 173(1) straipsnis). Minėtas kodekso straipsnis nustato, kad asmuo administracinėn atsakomybėn gali būti traukiamas tuo atveju, jei yra pažeidžiamos buhalterinės ūkinių operacijų, piniginių lėšų ir materialinių vertybių apskaitos taisyklės. Analizuojant šią normą galima pastebėti, kad administracinėn atsakomybėn asmuo traukiamas už buhalterinės apskaitos taisyklių pažeidimą (ne visos ūkinės operacijos pagrindžiamos apskaitos dokumentais, ūkinių operacijų duomenys nefiksuojami apskaitos registruose, dokumentai ar registrai surašomi nesilaikant teisės aktuose nustatytų reikalavimų ir pan.), neatsižvelgiant, ar tai sukėlė kokias nors pasekmes, ar ne. Kitaip tariant, užtenka teisės aktuose įtvirtintų buhalterinės apskaitos tvarkymo taisyklių pažeidimo fakto, ir asmuo gali būti traukiamas atsakomybėn. Taigi buhalteriui užtenka pražiopsoti kokį nors teisės akto pakeitimą, kuriuo keičiamas buhalterinės apskaitos tvarkymas, ir jis (beje, kai kuriais atvejais ir vadovas) gali tapti asmeniu, kuriam bus taikomos administracinės sankcijos. Galima guostis tik tuo, kad šiuo atveju sankcija nėra itin baisi – tokiam asmeniui gali būti taikoma bauda nuo vieno šimto iki dviejų šimtų litų.
Tačiau jei dėl netinkamo buhalterinės apskaitos tvarkymo nesumokama nuo trisdešimties iki penkiasdešimties minimalių gyvenimo lygių dydžio sumos mokesčių, kurie turėjo būti sumokėti pagal įstatymus už tikrinamąjį laikotarpį, asmeniui skiriama bauda nuo trijų tūkstančių iki penkių tūkstančių litų. Tais atvejais, kai nesumokama daugiau kaip 50 minimalių gyvenimo lygių dydžio sumos mokesčių, skiriama bauda nuo penkių tūkstančių iki dešimties tūkstančių litų. Taigi jei dėl buhalterinės apskaitos tvarkymo reikalavimų pažeidimo įmonė nebus sumokėjusi tam tikrų mokesčių valstybei, reikalavimus pažeidęs asmuo gali būti priverstas mokėti gana įspūdingo dydžio baudas. Tuo atveju, jei tikrinimus atliekančios institucijos įrodys, kad buhalteris buhalterinę apskaitą tvarkė apgaulingai (apgaulingu buhalterinės apskaitos tvarkymu pripažįstamas tyčinis buhalterinės apskaitos nevedimas ar buhalterinės apskaitos duomenų ar rezultatų iškraipymas, pavyzdžiui, prekės, pajamos sąmoningai neįtraukiamos į apskaitą, klastojami, slepiami ar sunaikinami pirminiai apskaitos dokumentai), tokiu būdu siekdamas nuslėpti mokesčius, jo laukia dar liūdnesnė padėtis – kaltam asmeniui galėtų būti skiriama nuo dvidešimties tūkstančių iki keturiasdešimties tūkstančių litų bauda.
Pastebėsime, kad kai aptariamas pažeidimas padaromas tyčiniais veiksmais, tai pripažįstama kaip apgaulingas apskaitos tvarkymas, o kai neatsargiais – kaip aplaidus apskaitos tvarkymas.
Aptardami administracinės atsakomybės rūšį, teigėme, kad šiuo atveju didžiausias pavojus būti patrauktam atsakomybėn kyla buhalteriui. Tačiau visiškai ramus negali būti ir įmonės vadovas. Anksčiau pabrėžėme, kad teisės aktai (Buhalterinės apskaitos įstatymo 21 straipnis) numato, jog už apskaitos organizavimą atsako įmonės vadovas. Minėto įstatymo 11 straipsnyje nustatyta, kad vyriausiasis buhalteris (buhalteris) ir apskaitos paslaugas teikianti įmonė atsako už buhalterinių įrašų teisingumą. Pagal to paties įstatymo 14 str. 2 dalį už apskaitos dokumentų surašymą laiku ir teisingai, už juose esančių duomenų tikrumą ir ūkinių operacijų teisėtumą atsako apskaitos dokumentus surašę ir pasirašę asmenys. Už apskaitos dokumentų išsaugojimą įstatymų nustatyta tvarka taip pat atsako ūkio subjekto vadovas (21 str. 2 dalis). Vadovaujantis Civilinio kodekso 2.82 straipsniu ir Įmonių finansinės atskaitomybės įstatymo 28 str. 2 dalimi, už įmonės finansinės atskaitomybės sudarymą ir pateikimą laiku atsako įmonės vadovas, o neribotos civilinės atsakomybės įmonėse, jeigu jos finansinę atskaitomybę sudaro pagal Įmonių finansinės atskaitomybės įstatymą, – turintis teisę veikti įmonės vardu asmuo. Šį pareigų ir atsakomybės pasiskirstymą buhalterinės apskaitos srityje galima pavaizduoti schematiškai:
Analizuojant minėtas teisės aktų nuostatas, galima daryti išvadą, kad aplaidžios ir apgaulingos buhalterinės apskaitos tvarkymo pažeidimų subjektais (kitaip tariant, asmenimis, kurie gali būti traukiami atsakomybėn) pripažįstami tiek įmonių vadovai, tiek vyriausieji buhalteriai ar apskaitos dokumentus surašę bei pasirašę asmenys. Kuris iš šių asmenų konkrečiu atveju bus traukiamas atsakomybėn, priklausys nuo to, koks pažeidimas padarytas, t. y. koks asmuo vadovaujantis teisės aktais bei pagal vidinius įmonės aktus privalėjo atlikti tam tikrus veiksmus ir kuris iš jų neatliko tai, ką privalėjo padaryti, ar atliko netinkamai. Tuo atveju, jei negalima nustatyti, kuris įmonės darbuotojas privalėjo atlikti tam tikrą darbą, kuris nebuvo padarytas ir kurio nepadarymas užtraukia administracinę atsakomybę, greičiausiai būtų konstatuotas ir vadovo pareigos organizuoti buhalterinės apskaitos tvarkymą pažeidimas. O šis pažeidimas galėtų tapti pagrindu vadovą traukti atsakomybėn.
Kalbėdami apie administracinę atsakomybę už buhalterinės apskaitos tvarkymo reikalavimų pažeidimus, pabrėžėme, kad administracinei atsakomybei pagal ATPK 173(1) straipsnį atsirasti užtenka pačio apskaitos taisyklių pažeidimo fakto. Tiksliau sakant, nebūtina, kad dėl to atsirastų tam tikros pasekmės – nebūtų galima visiškai ar iš dalies nustatyti asmens veiklos, jo turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros. Jei dėl apskaitos tvarkymo reikalavimų pažeidimo atsiranda minėtos pasekmės, būtų kalbama apie griežtesnę atsakomybės formą – apie kaltų asmenų baudžiamąją atsakomybę.
BAUDŽIAMOJI ATSAKOMYBĖ
Griežčiausia atsakomybės rūšis, kuri gali būti taikoma asmeniui, pažeidusiam buhalterinės apskaitos tvarkymo reikalavimus, – baudžiamoji atsakomybė. Atsakomybę už nusikaltimo ar baudžiamojo nusižengimo padarymą ir kalto asmens patraukimo baudžiamojon atsakomybėn tvarką ir sąlygas aptaria Lietuvos Respublikos baudžiamasis kodeksas (toliau – BK).
BK 222 straipsnis numato atsakomybę už apgaulingą apskaitos tvarkymą. Šis straipsnis nustato, kad „tas, kas apgaulingai tvarkė teisės aktų reikalaujamą buhalterinę apskaitą arba paslėpė, sunaikino ar sugadino apskaitos dokumentus, jeigu dėl to negalima visiškai ar iš dalies nustatyti asmens veiklos, jo turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros“, traukiamas baudžiamojon atsakomybėn.
Analizuodami BK 222 straipsnį, pastebėsime, kad baudžiamoji atsakomybė nustatyta už:
1) apgaulingą teisės aktų reikalaujamos buhalterinės apskaitos tvarkymą (buhalterinės apskaitos tvarkymas sąmoningai pažeidžiant teisės aktų, reglamentuojančių buhalterinės apskaitos tvarkymą, reikalavimus, pavyzdžiui, dvigubos buhalterinės apskaitos vedimas, dalies ar visų ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių nefiksavimas apskaitos dokumentuose ir pan.);
2) buhalterinės apskaitos dokumentų paslėpimą (tai veiksmai, kai dokumentas slepiamas turint tikslą, kad juo nebūtų pasinaudota tikrinant įmonės veiklą, jos turtą, nuosavą kapitalą ar įsipareigojimų dydį ar struktūrą);
3) buhalterinės apskaitos dokumentų sunaikinimą (bet koks fizinis, cheminis, elektromagnetinis dokumento poveikis, kai neįmanoma atkurti jo turinio) bei sugadinimą (veiksmai, kuriais sunaikinama dalis buhalterinės apskaitos dokumento, pavyzdžiui, užpilama chemikalais, išplėšiama ir pan.).
Pabrėžtina, kad tam, jog būtų galima asmenį traukti baudžiamojon atsakomybėn dėl aptariamų nusikaltimų ar baudžiamųjų nusižengimų padarymo, turi atsirasti pasekmės – turi susidaryti tokia situacija, kad būtų negalima visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės veiklos, jos turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros.
Apgaulingo buhalterinės apskaitos tvarkymo subjektu (t. y. asmeniu, kuris gali būti traukiamas atsakomybėn už tokio nusikaltimo padarymą) laikytini asmenys, pagal Buhalterinės apskaitos įstatymo nuostatas atsakingi už buhalterinės apskaitos tvarkymą:
a) buhalteris ir / ar vyriausiasis buhalteris (kai įmonė turi savarankišką buhalterinės apskaitos tarnybą). Šiuo atveju įmonės vadovas gali būti pripažintas nusikalstamos veikos bendrininku;
b) apskaitos paslaugas teikiančios įmonės specialistai – tais atvejais, kai įmonės buhalterinė apskaita tvarkoma pagal sutartį su tokiomis įmonėmis;
c) už buhalterinės apskaitos dokumentų paslėpimą, sunaikinimą ar sugadinimą atsako tokią veiką padaręs asmuo. Šiuo atveju gali kilti ir vadovo atsakomybė, jei iniciatyvą paslėpti, sunaikinti ar sugadinti buhalterinės apskaitos dokumentus parodė įmonės vadovas.
Apgaulingas buhalterinės apskaitos tvarkymas yra tyčinis nusikaltimas. Kitaip tariant, asmuo, darantis šioje normoje aptartą nusikalstamą veiką, supranta, kad tokiu būdu tvarkydamas buhalterinę apskaitą ar sunaikindamas dokumentus pažeidžia apskaitos tvarkymui keliamus reikalavimus, suvokia, kad dėl to nebus galima visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės veiklos, jos turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros, ir to siekia.
Kitas BK aptartas nusikaltimas, padaromas buhalterinės apskaitos srityje, – aplaidus apskaitos tvarkymas (BK 223 straipsnis). Ši baudžiamojo įstatymo norma numato, kad „tas, kas privalėjo tvarkyti, bet netvarkė teisės aktų reikalaujamos buhalterinės apskaitos arba aplaidžiai tvarkė teisės aktų reikalaujamą buhalterinę apskaitą, arba įstatymų nustatytą laiką nesaugojo buhalterinės apskaitos dokumentų, jeigu dėl to negalima visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės veiklos, jos turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros“, traukiamas baudžiamojon atsakomybėn.
BK 223 straipsnis nustato baudžiamąją atsakomybę už šių veikų padarymą:
1) buhalterinės apskaitos netvarkymą (teisės aktų, reglamentuojančių buhalterinės apskaitos tvarkymą, reikalavimų nevykdymas);
2) buhalterinės apskaitos dokumentų nesaugojimą (teisės aktais nustatytos šių dokumentų saugojimo tvarkos nesilaikymas).
Pabrėžtina, kad, keliant klausimą dėl asmens atsakomybės pagal BK 223 straipsnį, būtina nustatyti konkrečius teisės aktus, kurių nuostatas kaltininkas pažeidė ar jų nesilaikė aplaidžiai tvarkydamas buhalterinę apskaitą. Dar viena svarbi aplinkybė – baudžiamoji atsakomybė pagal BK 223 straipsnį atsiranda tik tuo atveju, jei dėl čia aptartų ir kaltininko padarytų veikų negalima visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės veiklos, jos turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros.
Asmenys, kurie gali būti traukiami baudžiamojon atsakomybėn už aplaidų buhalterinės apskaitos tvarkymą, nustatomi pagal tai, kurie iš jų yra atsakingi už buhalterinės apskaitos tvarkymą:
a) buhalteris ir / ar vyriausiasis buhalteris (kai įmonė turi savarankišką buhalterinės apskaitos tarnybą). Tokiu atveju įmonės vadovas gali būti pripažįstamas nusikaltimo bendrininku;
b) apskaitos paslaugas teikiančios įmonės specialistai – tais atvejais, kai įmonės buhalterinė apskaita tvarkoma pagal sutartį su tokiomis įmonėmis;
c) už buhalterinės apskaitos dokumentų paslėpimą, sunaikinimą ar sugadinimą atsako tai padaręs asmuo. Šiuo atveju gali kilti ir vadovo atsakomybė, jei iniciatyvą paslėpti, sunaikinti ar sugadinti buhalterinės apskaitos dokumentus parodė įmonės vadovas.
d) už apskaitos dokumentų išsaugojimą atsako ūkio subjekto vadovas.
Tuo atveju, jei įmonės buhalterinę apskaitą nusikalstamai aplaidžiai tvarko kitas asmuo, nesusijęs su įmone darbo santykiais, t. y. tarp jo ir įmonės nėra įforminta darbo sutartis, o tik žodžiu susitaręs su įmonės vadovu, tai pagal BK 223 straipsnį baudžiamojon atsakomybėn bus traukiamas ne tas asmuo, kuris faktiškai aplaidžiai tvarkė buhalterinę apskaitą, bet įmonės vadovas. Jei įmonės buhalterinę apskaitą tvarko pats įmonės vadovas, už aplaidų buhalterinės apskaitos tvarkymą atsakys taip pat tik įmonės vadovas.
Apžvelgiant paminėtas BK nuostatas, galima pastebėti, kad jei 222 straipsnį (apgaulingas apskaitos tvarkymas) galima taikyti tik tuomet, jei bus nustatyti konkretūs veiksmai, aptarti šioje BK normoje (pavyzdžiui, sugadinti, sunaikinti ar paslėpti buhalterinės apskaitos dokumentai), tai kodekso 223 straipsnio (aplaidus apskaitos tvarkymas) nuostatos gali būti taikomos bemaž visais atvejais, kai būtų pažeisti reikalavimai, keliami buhalterinės apskaitos tvarkymui, su sąlyga, kad dėl to visiškai ar iš dalies neįmanoma nustatyti įmonės veiklos, jos ūkinės, komercinės ar finansinės būklės. Pavyzdžiui, jei dėl įstatymų nežinojimo buhalteris nusižengtų nustatytai apskaitos vedimo tvarkai ir dėl to atsirastų įstatyme numatytos pasekmės (būtų iš dalies neįmanoma nustatyti įmonės veiklos, jos ūkinės, komercinės ar finansinės būklės), jam atsirastų grėsmė būti patrauktam baudžiamojon atsakomybėn.
BUHALTERIO KVALIFIKACIJA – VADOVO GALVOS SKAUSMAS
Taigi vadovų, beje, kaip ir buhalterių, veikla yra susijusi su didesne profesinės veiklos rizika. Juk įmonės vadovui atsakomybė gali kilti ne tik už tyčia padarytus teisės aktų pažeidimus, tačiau ir už veikas, padarytas dėl neatsargumo, t. y. už tai, kad asmuo blogai žino teisės aktų reikalavimus, nors pagal atliekamą darbą jis privalėtų juos išmanyti. Be to, atsakomybės grėsmė priklauso ne tik nuo paties vadovo darbo, bet ir nuo kitų darbuotojų darbo kokybės. Tiesą sakant, didžiąja dalimi nuo vienos pareigybės darbuotojo – buhalterio – kokybiško darbo. Kaip pasiekti, kad darbuotojas (mūsų atveju – buhalteris) tinkamai atliktų pavestas užduotis, yra daugybė būdų. Tai vadybos klausimas, bet ne teisės, tad apie juos plačiau nekalbėsime. Nors vadovas gali pasinaudoti ir teisės aktais suteiktais svertais. Jei tiksliau – darbuotojus, nesusitvarkančius su pavestomis užduotimis, vadovas turi teisę traukti drausminėn atsakomybėn, nelaukdamas, kol valdžios įgaliotos institucijos patį vadovą patrauks atsakomybėn už netinkamą buhalterinės apskaitos tvarkymo organizavimą.
Nurodėme, kad vadovas privalo užtikrinti tinkamą įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymą, o tai apima ir tinkamų darbuotojų suradimą, ir tinkamų darbo sąlygų užtikrinimą, ir rūpinimąsi jų kvalifikacija. Tad vadovai turėtų pasvarstyti, ar verta buhalterius apkrauti darbais, kuriuos jie gali dirbti (pavyzdžiui, atlikti kai kurias biuro administratoriaus ar teisininko pareigas), tačiau dėl to skirtų mažiau dėmesio savo tiesioginių pareigų vykdymui, kvalifikacijos kėlimui, o tai savo ruožtu didintų klaidų tikimybę. Klaidų, galinčių užtraukti atsakomybę ne tik buhalteriui ir vadovui, tačiau grasinančiomis tam tikromis sankcijomis ir pačiai įmonei. Pagal šiuo metu galiojantį BK baudžiamojon atsakomybėn už netinkamą įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymą, netinkamą mokesčių apskaičiavimą, jų nemokėjimą ir pan. gali būti traukiama ir įmonė. Sprendžiant klausimą, ar įmonė trauktina baudžiamojon atsakomybėn, turi būti įvertinta, ar įmonė pakankamai atidžiai kontroliavo nusikalstamą veiką padariusių savo darbuotojų ar atstovų veiklą, ėmėsi pakankamų nusikalstamų veikų prevencijos priemonių, buvo įdiegusi atitinkamų standartų veikloje laikymosi programą ir pan. Suprantama, pareiga tuo pasirūpinti taip pat gula ant vadovo pečių. Pažymėtina, kad įmonei, kaip baudžiamosios atsakomybės subjektui, gali būti skiriama ne tik bauda, tačiau gali būti priverstinai sustabdoma tam tikra jos veikla arba nusprendžiama likviduoti įmonės padalinį ar pačią įmonę. Tokia perspektyva tikriausiai nežavi nei vieno vadovo.
--------------------------------------------------
VAIDOTAS DAUSKURDAS
UAB „Pačiolis“ viceprezidentas
Žurnalas "Vadovas ir pasaulis" 2007 m. Nr.1
