2008-09-15 10:40:41
Tantjemos – tai papildomas atlyginimas vadovams, kurį sudaro jų vadovaujamos įmonės pelno dalis. Taip tantjemos apibrėžtos „Tarptautinių žodžių žodyne“. Pagal Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatymą tantjemos – pelno dalis, skirta metinėms išmokoms bendrovės valdybos ir stebėtojų tarybos nariams. Šiame straipsnyje nenagrinėsime reglamentų nuostatų, nustatančių tantjemų skyrimą, mokėjimą ir tam tikrus apribojimus. Pagrindinis šio straipsnio tikslas – aptarti, kokie mokesčiai tenka tiek tantjemas išmokančioms bendrovėms, tiek jas gaunantiems asmenims. Todėl aptarsime apmokestinimo gyventojų pajamų ir pelno mokesčiais, valstybinio socialinio draudimo įmokomis ir įmokomis į Garantinį fondą taisykles.
APMOKESTINIMAS GYVENTOJŲ PAJAMŲ MOKESČIU
Pagal Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 6 str. 1 dalį gyventojo gautoms pajamoms gali būti taikomi 15 arba 33 proc. (nuo 2006 m. liepos 1 d. – 27 proc.) mokesčio tarifai. Pagal šio straipsnio 2 dalį pajamoms iš paskirstytojo pelno taikomas 15 proc. gyventojų pajamų mokesčio tarifas. Kadangi tantjemos mokamos iš bendrovės paskirstytojo pelno, būtų galima manyti, kad, remiantis GPMĮ 6 str. 2 dalies nuostata, gyventojams, gavusiems tantjemų, turėtų būti taikomas 15 proc. pajamų mokesčio tarifas. Tačiau gyventojų pajamų mokesčio tikslais tantjemos nelaikomos pajamomis iš paskirstytojo pelno (tokia mokesčių administratoriaus pozicija, paskelbta GPMĮ 12 straipsnio komentare). Taigi tantjemos nepatenka į GPMĮ išvardytą sąrašą pajamų, kurioms taikomas 15 proc. tarifas, jos taip pat nepriskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms, todėl joms taikomas 33 proc. tarifas (kai tantjemą gauna nuolatinis Lietuvos gyventojas).
Svarbu pabrėžti ir tai, kad tantjemos nepriskiriamos ir su darbo santykiais susijusioms pajamoms. Valdybos ar stebėtojų tarybos narių funkcijoms atlikti norminiai aktai nereikalauja sudaryti darbo sutartį. Valdybos nariai (stebėtojų tarybos nariai) nėra įmonės darbuotojai, tarp jų ir įmonės nėra subordinacinių ryšių. Todėl, nagrinėjant apmokestinimo gyventojų pajamų mokesčiu klausimą, svarbu pabrėžti ir tai, kad gyventojų pajamų mokestis, taikant 33 proc. tarifą, išskaičiuojamas nuo visos išmokamos tantjemų sumos, t. y. šioms išmokoms metų laikotarpiu negali būti taikomas neapmokestinamasis pajamų dydis (NPD).
Aptartoji apmokestinimo gyventojų pajamų mokesčiu schema taikoma, kai tantjemas gauna nuolatiniai Lietuvos gyventojai. Kaip šios pajamos apmokestinamos, jei jos išmokamos nenuolatiniam Lietuvos gyventojui?
Kai iš Lietuvos įmonių pajamas gauna nenuolatinis Lietuvos gyventojas, jos apmokestinamos tik tuo atveju, kai atitinka GPMĮ 5 str. 4–5 dalyse išvardytas pajamų rūšis:
• per nuolatinę bazę arba per susijusią su nuolatine bazę vykdomos individualios veiklos pajamos;
• ne per nuolatinę bazę gautos pajamos: palūkanos; pajamos iš paskirstytojo pelno; pajamos už nekilnojamojo daikto, esančio Lietuvoje, nuomą; honoraras; su darbo santykiais susijusios pajamos; sporto, atlikėjų veiklos pajamos; pajamos, gautos už parduotą ar kitokiu būdu perleistą nuosavybėn kilnojamąjį daiktą.
Jau minėjome, kad valdybos ar stebėtojų tarybos narių funkcijoms atlikti nereikia sudaryti darbo sutarties, jie neįgyja teisės į atostogas ar nedarbingumo pašalpas, taigi jie nėra įmonės darbuotojai. Todėl tantjemos, išmokėtos šiems asmenims, nepriskiriamos su darbo santykiais susijusioms pajamoms. Taip pat aptarėme, kad gyventojų pajamų mokesčio tikslais tantjemos nelaikomos pajamomis iš paskirstytojo pelno. Iš to darytina išvada, kad nenuolatinių Lietuvos gyventojų iš Lietuvos įmonių gautos tantjemos neapmokestinamos pajamų mokesčiu Lietuvoje (jos nelaikomos pajamų mokesčio objektu).
APMOKESTINIMAS VALSTYBINIO SOCIALINIO DRAUDIMO ĮMOKOMIS IR ĮMOKOMIS Į GARANTINĮ FONDĄ
Vadovaujantis Lietuvos Respublikos valstybinio socialinio draudimo įstatymo 7 str. 1 dalimi, valstybinio socialinio draudimo (toliau – VSD) įmokos mokamos nuo su darbo santykiais susijusių pajamų, t. y. nuo:
• apdraustajam asmeniui apskaičiuoto darbo užmokesčio;
• su darbo santykiais susijusių kompensacinio ar skatinamojo pobūdžio išmokų, nustatytų teisės aktuose ar kolektyvinėse sutartyse.
Tačiau poįstatyminiame akte (Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2005 m. birželio 14 d. nutarimas Nr. 647) nurodoma, kad VSD įmokos turi būti mokamos ne tik nuo pagrindinio darbo užmokesčio, bet ir nuo visų papildomų uždarbių (nesvarbu, kokie yra mokėjimo šaltiniai), į kuriuos patenka ir tantjemos, išmokamos valdybos ir stebėtojų tarybos nariams. Tiesa, šiuo atveju galioja viena išimtis, VSD įmokas privalu apskaičiuoti ir išskaičiuoti tik tuo atveju, kai tantjemas gaunantis asmuo bendrovėje dirba pagal darbo sutartį. Pavyzdžiui, bendrovė išmoka tantjemą valdybos nariui, kuris šioje bendrovėje taip pat dirba ir gamybos direktoriumi (direktoriaus funkcijas vykdo pagal darbo sutartį). Šiam valdybos nariui išmokama tantjema apmokestinama 3 ir 31 proc. VSD įmokomis. Be to, išmokos, kurios laikomos apmokestinimo VSD įmokomis baze, taip pat apmokestinamos ir įmokomis į Garantinį fondą. Jeigu tantjemą gaunantis asmuo su bendrove nėra susijęs darbo santykiais, VSD įmokos neskaičiuojamos (taip pat neapmokestinamos ir įmokos į Garantinį fondą).
Apskritai toks skirtingas pajamų traktavimas gyventojų pajamų mokesčio ir VSD įmokų prasme (kai gyventojų pajamų mokesčio atžvilgiu tantjemos nelaikomos su darbo santykiais susijusiomis pajamomis, o VSD įmokų atžvilgiu – laikomos) gali pasirodyti kiek neįprastas. Vis dėlto tenka vadovautis norminiais aktais ir nusistovėjusia mokestine praktika.
Panagrinėkime, kaip šios išmokos (tantjemos) traktuojamos pelno mokesčio atžvilgiu.
APMOKESTINIMAS PELNO MOKESČIU
Vadovaujantis Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsniu, tantjemas būtų galima priskirti sąnaudoms, būtinoms vieneto pajamoms uždirbti arba ekonominei naudai gauti, kadangi tantjemos yra tarsi paskatinimas bendrovės valdybos nariams siekti geresnių rezultatų ir ekonominės naudos, o tai reikštų, kad įmonė, išmokėjusi tokias išmokas, turėtų jas priskirti leidžiamiems atskaitymams, apskaičiuodama apmokestinamąjį pelną. Tačiau, ir apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną, reikia atsižvelgti į mokesčių administratoriaus poziciją tantjemų apmokestinimo klausimu.
Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio komentare VMI paaiškina, kad iš pelno mokami atlyginimai – tantjemos, premijos negali būti laikomi leidžiamais atskaitymais, t. y. tantjemos negali būti atimtos iš įmonės pajamų apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną.
Taigi galime teigti, kad tantjemos apmokestinamos net du kartus: pirmą kartą, kai jas gavęs asmuo turi mokėti gyventojų pajamų mokestį, ir antrą kartą, kai įmonė, išmokėtų tantjemų negalėdama priskirti leidžiamiems atskaitymams, turi mokėti pelno mokestį.
NOTA BENE:
• Nuolatiniams Lietuvos gyventojams išmokamos tantjemos apmokestinamos taikant 33 proc. pajamų mokesčio tarifą.
• Nenuolatiniams Lietuvos gyventojams išmokamos tantjemos nelaikomos pajamų mokesčio objektu.
• Valstybinio socialinio draudimo įmokos nuo tantjemų mokamos tik tuomet, jei asmuo, kuriam išmokamos tantjemos, dirba įmonėje pagal darbo sutartį.
• Tantjemos, apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną, priskiriamos neleidžiamiems atskaitymams.
-----------------------------------------------
Solvita KERVYTĖ
Žurnalas "Vadovas ir pasaulis" 2006 m. Nr.3
